Ársreikningalög

Álitamál og önnur mál

Í júní 2016 samþykkti alþingi breytingar á lögum um ársreikninga. Breytingarnar, sem að stórum hluta má rekja til innleiðingar á tilskipunum Evrópusambandsins, eru afturvirkar og gilda fyrir fjárhagsár sem hófust 1. janúar sama ár eða síðar. Í innsendum erindum við frumvarp að breytingalögunum kom fram að afturvirk lagasetning væri óheppileg. Ekki var tekið tillit til þeirra ábendinga. Upp hafa komið ýmis álitamál um beitingu tiltekinna lagaákvæða. Það var viðbúið að svo yrði, jafnvel þó vandað sé til verka við lagasetningu og reynt að fremsta megni að hafa lagaákvæði skýr. Erfitt er að sjá hver álitamálin verða fyrr en að beitingu nýrra ákvæða kemur. Því hefði verið heppilegra að lögin giltu frá og með árinu 2017, svo tími ynnist til að kryfja til mergjar það sem óljóst kann að vera. Má til samanburðar geta þess að þegar gefnir eru út nýir alþjóðlegir reikningsskilastaðlar er þeim félögum er þeim beita gefinn tími, jafnvel nokkur ár, til að undirbúa breytingar. Í þessari grein verða tíunduð nokkur efnisatriði lagabreytinganna og gerð grein fyrir álitamálum sem upp hafa komið. Svörum kann að vera áfátt í sumu enda ekki öll kurl komin til grafar. Það er von greinarhöfundar að álitsnefnd FLE, nýskipað reikningsskilaráð og eftir atvikum skattyfirvöld muni sem allra fyrst senda frá sér álit á þeim málum sem hér verða tíunduð.

Hlutdeild og arður

Segja má að með breytingum á ársreikningalögum sé búið að rjúfa sambandið milli hagnaðar og óráðstafaðs eigin fjár. Þannig er ekki sjálfgefið að hagnaður sem færður er í rekstrarreikning sé að öllu leyti tækur til arðgreiðslna þó að um óráðstafað eigið fé sé að ræða . Meðal þess sem hér skiptir máli er ákvæði um að nemi hlutdeild sem færð er í rekstrarreikning vegna afkomu dóttur- og hlutdeildarfélaga hærri fjárhæð en sem nemur mótteknum arði, eða þeim arði sem ákveðið hefur verið að úthluta, skuli það sem umfram er fært á bundinn reikning meðal eigin fjár. Þrátt fyrir að ákvæðið virðist einfalt við fyrstu sýn hafa vaknað ýmsar spurningar um beitingu þess. Má þar nefna eftirfarandi:

1. Skal reikna út bindingu vegna hlutdeildar umfram arð vegna fyrri ára, þ.e. reikna út bindingu miðað við 1. janúar 2016 eða hefst bindingin frá og með árinu 2016?
2. Ef hlutdeild frá fyrri árum telst óbundin skal þá samt sem áður færa móttekinn arð sem rekja má til afkomu fyrri ára til lækkunar á útreiknaðri bindingu?
3. Má eða skal við útreikninginn jafna saman hlutdeild í hagnaði eins félags á móti hlutdeild í tapi annars félags?

Ég tel að binding hefjist frá og með árinu 2016 en að hlutdeild fyrri ára sé óbundin enda sé ekki um breytingu á reikningsskilaaðferð að ræða. Að sama skapi ætti móttekinn arður á árinu 2016 sem kemur til vegna afkomu dóttur- og hlutdeildarfélaga vegna fyrri ára ekki að færast til lækkunar við útreikning á bindingu fyrri ára. Með bindingu vegna fyrri ára væri tekinn af hluthöfum réttur sem þeir áttu í árslok 2015 til að greiða út arð.

Viðskiptavild

Viðskiptavild skal nú ávallt afskrifuð á tíu árum. Áður var heimilt að afskrifa hana með kerfisbundnum hætti á allt að 20 árum eða meta árlega með virðisprófi. Hér er gengið lengra en samkvæmt tilskipun Evrópusambandsins þar sem segir að afskrifa skuli á áætluðum nýtingartíma en sé ekki hægt að ákvarða nýtingartíma viðskiptavildar skuli afskrifa hana á tímabili sem aðildarríki ákveða og má vera á bilinu fimm til tíu ár. Mörg íslensk félög hafa beitt heimild til að meta virðisrýrnun árlega í stað þess að afskrifa hana og vitað er að sum þessara félaga hafa ákveðið að taka upp alþjóðlega reikningsskilastaðla. Samkvæmt alþjóðlegu stöðlunum er óheimilt að afskrifa viðskiptavild heldur skal hún metin árlega með tilliti til virðisrýrnunar. Hér hafa komið upp nokkur álitamál svo sem um afskriftatíma ef nýtingartími viðskiptavildar er metinn vera skemmri en tíu ár. Á þá samt sem áður að afskrifa hana á tíu árum? Líklega er ekki svo því við lagabreytingarnar kom inn ákvæði þess efnis að hafi viðskiptavild sætt niðurfærslu sé óheimilt að færa hana til fyrra horfs. Því virðist heimilt að afskrifa hana á skemmri tíma en tíu árum í slíkum tilvikum. Slíkt er eðlilegt enda ein meginregla reikningshaldsins að gæta skuli að því að ofmeta ekki eignir.

Allir ársreikningar skulu vera á íslensku

Hingað til hefur félögum sem hafa annan starfrækslugjaldmiðil en íslenska krónu verið heimilt að birta ársreikning sinn á ensku eða dönsku í stað íslensku. Þessu hefur nú verið breytt og skal ársreikningur þessara félaga vera á íslensku en heimilt er að hafa hann jafnframt á ensku ef nauðsyn ber til. Skráð félög með annan starfrækslugjaldmiðil en krónu hafa sum einungis birt reikningsskil sín á ensku. Nú vaknar sú spurning hvort þeim sé heimilt að leggja enska útgáfu ársreikningsins fram til samþykktar á. Ekki verður séð af þessu ákvæði laganna að það sé óheimilt. Hins vegar er fortakslaust að skila þarf ársreikningi á íslensku til ársreikningaskrár.

Er hnappurinn hjómið eitt?

Í lögunum eru nú ákvæði um að í stað ársreiknings sé örfélögum heimilt, með ákveðnum undantekningum, að semja rekstraryfirlit og efnahagsyfirlit byggð á skattframtali félagsins og teljist slík rekstraryfirlit og efnahagsyfirlit gefa glögga mynd af afkomu og efnahag félagsins. Þessi heimild hefur gengið undir heitinu „hnappurinn“. Líklega teljast um 80% íslenskra félaga örfélög. Ársreikningaskrá skal gera þessum félögum kleift, við rafræn skil til skrárinnar, að nota innsendar upplýsingar til ríkisskattstjóra til að semja rekstraryfirlitið og efnahagsyfirlitið. Ekki er skylt að skoðunarmaður yfirfari slík reikningsyfirlit. Óljóst er hvert gildi hnappsins er, þ.e. hvort félög sleppa þá við að gera ársreikning eða hvort hnappurinn gildi eingöngu um skil til ársreikningaskrár. Ástæðurnar eru eftirfarandi:

1. Lög um hlutafélög, einkahlutafélög og bókhaldslög vísa öll til ársreiknings. Sem dæmi segir í í 22. gr. laga um bókhald að þeir sem bókhaldsskyldir eru skuli semja ársreikning fyrir hvert reikningsár. Ársreikningurinn skal samkvæmt þeim lögum a.m.k. hafa að geyma rekstrarreikning og efnahagsreikning, svo og skýringar eftir því sem við á.

2. Skömmu eftir að lög um breytingar á lögum um ársreikninga voru samþykkt á Alþingi voru gerðar breytingar á lögum um tekjuskatt. Segir nú í 90. gr. ársreikningalaga að skýrslu lögaðila og einstaklinga sem hafa með höndum atvinnurekstur eða sjálfstæða starfsemi skuli fylgja undirritaður ársreikningur með sundurliðunum og skýringum (skáletruðum orðum var bætt við lagagreinina). Í athugasemdum við frumvarpið að lagabreytingunum segir meðal annars: „Í tilefni af breytingum á ársreikningalögum, þar sem dregið er úr upplýsingagjöf sem lítil félög þurfa að láta fylgja ársreikningi í skýringum, er lagt til að tekinn verði af allur vafi um skyldu rekstraraðila til þess að leggja fram með skattframtali sínu ársreikning, sem innifeli rekstrar- og efnahagsreikning ásamt sundurliðunum og skýringum.” Hér er því verið að skerpa á kröfunni um að ársreikningur skuli fylgja skattframtali. Niðurstaðan virðist því sú, að samkvæmt ársreikningalögum þurfi ekki að gera ársreikning en ársreikningur skuli samt fylgja skattframtali. Rétt er að geta þess að samkvæmt nýbirtum framtalsleiðbeiningum virðist ríkisskattstjóri ætla að ganga þvert gegn þessum skýru ákvæðum.

Ófjárhagsleg upplýsingagjöf

Félög sem teljast stór félög, einingar tengdrar almannahagsmunum og móðurfélög stórra samstæðna samkvæmt lögunum skulu nú láta fylgja í yfirliti með skýrslu stjórnar upplýsingar sem nauðsynlegar eru til að leggja mat á þróun, umfang, stöðu og áhrif félagsins í tengslum við umhverfis-, félags- og starfsmannamál. Jafnframt skal gera grein fyrir stefnu félagsins í mannréttindamálum og hvernig félagið spornar við spillingar- og mútumálum. Yfirlitið skal jafnframt hafa að geyma aðrar upplýsingar, svo sem stutta lýsingu á viðskiptalíkani félagsins og upplýsingar um viðeigandi ófjárhagslega lykilmælikvarða. Hafi félagið ekki stefnu í tengslum við eitt eða fleiri mál samkvæmt lagagreininni skal gera skýra og rökstudda grein fyrir því í yfirlitinu. Með þessu ákvæði er verið að innleiða tilskipun frá Evrópusambandinu. Þess má geta að fyrir félög innan aðildarríkja Evrópusambandsins gildir ákvæðið frá og með árinu 2017 ólíkt því sem hér er. Með öðrum orðum er Ísland að taka ákvæðið upp fyrir gildistíma ESB. Það á eftir að koma í ljós að hversu miklu leyti íslenskum félögum sem ákvæðið tekur til tekst að uppfylla þessar kröfur í ársreikningi 2016 enda fyrirvarinn skammur.

Aðeins meira um arðstakmarkanir

Eins og áður greinir skal færa hlutdeild í afkomu dóttur- og hlutdeildarfélaga af óráðstöfuðu eigin fé á bundinn reikning meðal eigin fjár að svo miklu leyti sem hún er umfram móttekinn arð eða þann arð sem ákveðið hefur verið að úthluta. Tvennt til viðbótar kann eftir atvikum að skerða arðgreiðslumöguleika félaga. Öll félög mega nú eignfæra þróunarkostnað. Sé það gert skal færa sömu fjárhæð af óráðstöfuðu eigin fé á bundinn reikning. Bundni reikningurinn skal svo leystur upp með færslu á óráðstafað eigið fé til jafns við árlega afskrift þróunarkostnaðarins. Þá kom inn í lögin heimild til að tilgreina ákveðna fjármálagerninga á gangvirði gegnum rekstur. Hér er um að ræða eignir sem ekki teljast veltufjáreignir en félag kýs að færa á gangvirði og gangvirðisbreytingar í rekstur. Sé þessi heimild nýtt skal færa fjárhæð er svarar til gangvirðisbreytinga sem færðar eru í rekstrarreikning á bundinn reikning meðal eigin fjár, að teknu tilliti til skattáhrifa ef við á.

Að lokum

Ýmsar aðrar breytingar voru gerðar á lögunum sem ekki hafa verið tíundaðar hér. Sem dæmi má nefna að skilgreiningum hefur verið fjölgað verulega, afleiður skal nú alltaf færa á gangvirði, heimild til að skila samandregnum ársreikningum hefur verið felld niður, refsikafli laganna hefur verið endurskrifaður að stórum hluta og sett voru ný ákvæði um sektir og slit félaga sem ekki skila ársreikningi. Loks má nefna að skylda til að innifela sjóðstreymi sem hluta af ársreikningi er fallin niður hjá öllum megin þorra félaga.