Skattlagning kaupréttar á hlutabréfum

Ákvæði um skattlagningu kaupréttar á hlutabréfum kom fyrst inn í tekjuskattslög á Íslandi árið 2000, nánar tiltekið með lögum nr. 86/2000. Það efnisákvæði hefur staðið óbreytt þar til að lög nr. 79/2016 voru samþykkt 2. júní 2016. Með 1. gr. umræddra breytingarlaga var ákvæði 9. gr. tekjuskattslaga nr. 90/2003, breytt þannig að skattlagningu tekna vegna kaupréttar skal frestað þar til bréfin eru seld, en áður fór tekjufærsla fram á nýtingarári og staðgreiðsla skatta strax við nýtingartíma.

1. Til hverra tekur ákvæðið?

Í ákvæðinu segir að það taki til tekna vegna kaupa manns á hlutabréfum samkvæmt kauprétti sem hann hefur öðlast vegna starfa fyrir annan aðila. Þannig nær það til starfsmanna á hverjum tíma. Alla jafna verður að telja að launaðir stjórnarmenn falli einnig undir ákvæðið. Hins vegar tekur ákvæðið ekki til annarra svo sem eigenda/hluthafa félags.

2. Skattlagningu frestað

Þrátt fyrir að ákvæðið láti lítið yfir sér og virðist vera frekar skýrt þá eru ýmis álitamál sem koma upp við framkvæmd þegar máta á tilvikin við það. Hér má nefna a) nær frestun skattlagningar til allra skatta b) hvernig fer með skattlagningu kaupréttar milli landa og c) hvernig verður skattlagningu háttað við andlát kaupréttarhafa.

a) Nær frestun skattlagningar til allra skatta?

Samkvæmt 1. gr. laga nr. 79/2016 var ákvæði 9. gr. tekjuskattslaga breytt á þann veg að skattlagningu tekna vegna kaupréttar er frestað þar til hlutabréf (eignarhlutir) eru seld. Hvað þýðir þetta? Í stað þess að skattlagning er við innlausn eða nýtingu kaupréttar eins og hefur verið er henni frestað – og færist því sú skattkvöð milli ára þar til bréfin eru seld. Hins vegar miðast skattstofninn við nýtingu réttarins. Það sem vekur athygli er að öðrum skattalögum var ekki breytt til samræmis. Þetta þýðir því að tryggingagjaldi sem innheimta skal af launatekjum er ekki frestað og ber að skila því við nýtingu kaupréttar. Við framlagningu frumvarpsins var ákvæðið þannig:

Tekjur samkvæmt þessari grein koma til skattlagningar þegar hlutabréfin eru seld. Telst mismunur á kaupverði hlutabréfa samkvæmt kaupréttarsamningi og söluverði bréfanna til launatekna.

Í meðförum Alþingis var ákvæðinu breytt þannig að skattstofninn og skattlagning kaupréttar sett í sama far og áður, þó þannig að skattlagningu og greiðslu skattsins er frestað fram að sölu. Með breytingartillögu efna¬hags- og viðskipta¬nefndar Alþingis fylgdi nefndarálit og segir þar m.a.:

Meginreglan verði áfram sú að líta skuli á mismun á kaupverði samkvæmt kaupréttarsamningi og gangverði bréfanna þegar kaupréttur er nýttur sem starfstengda launagreiðslu sem sætir sömu skattalegri meðferð og aðrar launagreiðslur.

Eins og segir áður þá voru ekki gerðar breytingar á öðrum skattalögum samfara þessari breytingu og ber því launagreiðanda að greiða tryggingagjald af mismun á gangverði og kaupverði.

Þá er spurningin hvort skattlagningu útsvars skuli einnig frestað. Í 1.mgr. 21. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga kemur fram að stofn til álagningar útsvars skuli vera hinn sami og tekjuskattsstofn. Jafnframt segir í 2. mgr 22. gr. sömu laga að ákvæði tekjuskattslaga gildi um útsvar eftir því sem við á nema öðruvísi sé ákveðið í lögum þessum. Af þessu verður ekki annað ráðið en frestun skattlagningar skuli ennfremur eiga við í þessu sambandi. Hins vegar liggur ekki ljóst fyrir hver á að skila skattinum þegar kemur að skuldadögum.

b) Hvernig fer með skattlagningu kaupréttar milli landa?

Flest ríki skattleggja kauprétt við nýtingu/innlausn eða við öflun hans. Þá er spurning hvernig fari með þegar kaupréttur er skattlagður erlendis en einnig á Íslandi þegar tímasetning skattlagningar er ekki sú sama. Til dæmis ef einstaklingur sem ber ótakmarkaða skattskyldu á Íslandi er skattlagður að hluta eða öllu leyti vegna kaupréttar erlendis á árinu 2017, en á Íslandi er frestað skattlagningu þar til hlutabréf eru seld á árinu 2020. Verður í þessu tilviki hægt að fá frádrátt vegna hinnar erlendu skattlagningar þegar skattlagning fer fram á Íslandi 2020? Víst er að þetta er mjög óljóst, alla vega er erfitt að sjá að slíkt sé heimilt, a.m.k. miðað við núverandi löggjöf.

c) Hvernig verður skattlagningu háttað við andlát kaupréttarhafa?

Engin sérstök ákvæði eru um hvernig fara skuli með umrædda frestun eða skattkvöð við þær aðstæður þegar kaupréttarhafinn deyr áður en hann selur bréfin. Munu erfingjar njóta skattfrestunarinnar eins og hinn látni? Að minnsta kosti er það vafa undirorpið enda er einungis eitt ákvæði í tekjuskattslögum þar sem réttur arfláta flyst yfir til erfingja og það er vegna íbúðarhúsnæðis, sbr. 23. gr. tekjuskattslaga. Verður þá dánarbúið að greiða skattinn strax við andlát þar sem frestunin fellur eðli málsins samkvæmt niður við aðilaskiptin, þ.e. litið á aðilaskiptin sem sölu? Ef svo er, verður litið svo á að skattlagningin eigi að vera á hinn látna eða á dánarbúið. Erfitt verður að leysa úr slíkum flækjum enda ljóst að engin sala hefur farið fram.

Lokaorð

Að lokum verður ekki hjá því komist að velta fyrir sér hvernig staðgreiðsla skatts fer fram við sölu ef breytingar hafa orðið á starfssambandi skattaðila. Ólíklegt er að hinum nýja launagreiðanda beri að halda eftir greiðslu enda er ekki um að ræða starfstengda launagreiðslu frá honum. Líklegast verður niðurstaðan sú að skattaðili sjálfur verður að skila skattinum og þá í álagningu. Sömu vandamálin koma upp eins og áður var minnt á hvað varðar þær aðstæður þegar kaupréttarhafi deyr. Hér hefur verið stiklað á stóru en sannarlega koma upp fleiri vandamál við framkvæmd ákvæðisins.