SKATTLAGNING TEKNA AF HÖFUNDARRÉTTINDUM

LAGABREYTING
Með lögum nr. 111/2019 voru breytingar gerðar á ákvæðum um skattlagningu höfundaréttargreiðslna. Annars vegar var við 3.  mgr. 66. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, aukið svohljóðandi nýjum 4. málslið:

„Þrátt fyrir ákvæði 3. tölul. A-liðar 7. gr. skulu greiðslur til höfunda og/eða annarra einstaklinga sem rétthafa vegna síðari afnota eftir að verk skv. 1. gr. höfundalaga, nr. 73/1972, hefur verið gert aðgengilegt almenningi, birt eða gefið út, sbr. 2. og 3. gr. sömu laga, teljast til fjármagnstekna án nokkurs frádráttar.“

Hins vegar var við lög nr. 94/1996, um staðgreiðslu skatts á fjármagnstekjur, aukið svohljóðandi nýrri 21. gr. a ásamt fyrirsögn:

„Greiðslur til höfunda og/eða annarra einstaklinga sem rétthafa. Ákvæði laga þessara, svo sem um skilaskylda aðila, afdrátt staðgreiðslu og skilaskyldu staðgreiðslu, gilda um greiðslur til höfunda og/eða annarra einstaklinga sem rétthafa vegna síðari afnota eftir að verk skv. 1. gr. höfundalaga, nr. 73/1972, hefur verið gert aðgengilegt almenningi, birt eða gefið út, sbr. 2. og 3. gr. sömu laga, sbr. 4. málsl. 3. mgr. 66. gr. laga um tekjuskatt, nr. 90/2003.“

Breytingar þessar öðluðust gildi við upphaf árs 2020 og koma til framkvæmda við staðgreiðslu skatts á árinu 2020 og við álagningu opinberra gjalda á árinu 2021. Í eftirfarandi umfjöllun eru þessi ákvæði laga nr. 111/2019 nefnd nýju ákvæðin.

Á grundvelli heimildar í 1. mgr. 121. gr. laga nr. 90/2003 setti fjármála- og efnahagsráðherra reglugerð nr. 1245/2019 um skattlagningu tekna af höfundarréttindum, sem gildi tók 1. janúar 2020. Hér eftir í umfjöllun þessari er sú reglugerð nefnd nýja reglugerðin.

BREYTT SKATTLAGNING
Um langan aldur hefur talist til skattskyldra tekna endurgjald til höfunda og rétthafa fyrir hvers konar hugverk, bókmenntir og listir eða listaverk, hvort sem um er að ræða afnot eða sölu, svo vísað sé til orðalags 3. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003 um tekjuskatt. Slíkar tekjur eru hér eftir í umfjöllun þessari nefndar höfundatekjur.

Nýju ákvæðin hrófla ekki við skattskyldu höfundatekna, þær munu eftir sem áður vera skattskyldar. Nýju ákvæðin breyta því hins vegar hvernig sumar, en ekki allar, höfundatekjur skuli flokkaðar og skattlagðar. Breytingarnar taka aðeins til tekna manna en ekki tekna lögaðila.

Höfundatekjur manna hafa fram til þessa verið skattlagðar eftir almennum reglum um skattlagningu tekna manna, þ.e. verið skattlagðar fullum tekjuskatti og útsvari, eins og t.d. laun og hagnaður af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi. Hvort höfundatekjur manna hafa verið flokkaðar sem tekjur í eða utan atvinnurekstrar eða sjálfstæðrar starfsemi hefur ráðist af ólögákveðnum viðmiðum um umfang, efnahagslegan tilgang starfsemi og eðli teknanna.

Samkvæmt nýju ákvæðunum skulu sumar höfundatekjur manna flokkaðar og skattlagðar sem fjármagnstekjur, þ.e. skulu sæta skattlagningu 22% tekjuskatts (fjármagnstekjuskatts) en engri annarri skattlagningu. Um er að ræða skattlagningu brúttó tekna, því enginn frádráttur heimilast frá tekjunum. Er það í samræmi við skattlagningu annarra fjármagnstekna manna. Samkvæmt 1. gr. nýju reglugerðarinnar skulu þær höfundatekjur manna, sem nýju ákvæðin taka til, í öllum tilvikum flokkaðar og skattlagðar sem fjármagnstekjur en ekki sem tekjur af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi.

Lögaðilar geta ekki verið höfundar, en lögaðilar geta hins vegar verið rétthafar höfundatekna. Nýju ákvæðin breyta engu um flokkun og skattlagningu höfundatekna lögaðila, þær skulu eftir sem áður vera flokkaðar og skattlagðar sem tekjur af atvinnurekstri.

AFMÖRKUN FJÁRMAGNSTEKNA
Skattlagning höfundatekna sem fjármagnstekna takmarkast við greiðslur til manna vegna síðari afnota af verki eftir að það hefur verið gert almenningi aðgengilegt, birt eða gefið út með lögmætum hætti, sbr. ákvæði 2. og 3. gr. höfundalaga.

Frumvarp það er varð að lögum nr. 111/2019 sætti breytingum í meðförum Alþingis að tillögu fjármála- og efnahagsráðuneytisins sem efnahags- og viðskiptanefnd Alþingis gerði að sinni. Í upphaflegri gerð frumvarpsins var lagt til að aðeins skyldu skattlagðar sem fjármagnstekjur greiðslur til höfunda og rétthafa frá viðurkenndum samtökum rétthafa. Það skilyrði var fellt brott. Í því fólst rýmkun á gildissviði ákvæðanna. Hér á eftir fer umfjöllun um einstakar tegundir höfundatekna.

Greiðslur fyrir rétt til yfirfærslu frumverks í nýjan búning
Í nefndaráliti meirihluta efnahags- og viðskiptanefndar Alþingis kemur fram að við umfjöllun nefndarinnar hafi verið gagnrýnt að samkynja greiðslur yrðu skattlagðar með mismunandi hætti eftir því hvort rétthafi fengi þær greiddar frá viðurkenndum rétthafasamtökum eða ekki. Gagnrýni í þessa veru kom fram í umsögn Rithöfundasambands Íslands (RSÍ) um frumvarpið. Í umsögninni segir að stór hluti tekna rithöfunda eftir frumsköpun verks lúti t.d. að sölu á kvikmyndarétti að bókmenntaverkum eða rétti til sviðsuppsetningar í leikhúsi. Slíkir samningar séu ávallt gerðir á einstaklingsgrunni en ekki fyrir tilstilli eða milligöngu samtaka rétthafa. Enginn eðlismunur væri á sölu kvikmyndaréttar verndaðs bókmenntaverks og greiðslum sem færu í gegnum RSÍ. Að ósk efnahags- og viðskiptanefndar tók fjármála- og efnahagsráðuneytið saman minnisblað um fram komnar umsagnir. Í minnisblaðinu kemur fram að ráðuneytið var ósammála þeirri skoðun RSÍ að enginn eðlismunur væri á annars vegar greiðslum til rétthafa vegna t.d. sölu á kvikmyndarétti verndaðs bókmenntaverks og hins vegar þeim greiðslum sem bærust rétthöfum í gegnum RSÍ.

Við setningu nýju reglugerðarinnar virðist ráðuneytið hafa skipt um skoðun hvað varðar seldan rétt til kvikmyndunar eða sviðsuppsetningar bókmenntaverks. Í 3. mgr. 3. gr. reglugerðarinnar segir: „Greiðslur til rétthafa vegna aðlögunar höfundarverks með yfirfærslu frumverks í nýjan búning vegna síðari afnota þess skulu einnig teljast til fjármagnstekna án nokkurs frádráttar. Hér undir falla tekjur af síðari afnotum á frumsköpun höfundar hvort sem frumhöfundur gerir það sjálfur eða aðrir menn með hans leyfi eftir því sem lög krefjast. Sem dæmi um greiðslur sem falla hér undir eru greiðslur af ýmsum réttindum, s.s. vegna kvikmynda, sjónvarpsmynda, leikgerðar, tónsmíða og þýðinga vegna nýtingar frumverks.“ Af þessum orðum verður ráðið að flokka skuli og skattleggja sem fjármagnstekjur greiðslur fyrir rétt til að nýta bókmenntaverk (frumverk) til kvikmyndunar, sviðsuppsetningar og þýðingar á annað tungumál. Slík flokkun og skattlagning afmarkast við greiðslu fyrir rétt til að yfirfæra frumverk í nýjan búning, en nær ekki til greiðslu fyrir yfirfærsluna sjálfa og það eins þótt höfundur frumverks annist yfirfærsluna.

Greiðslur á grundvalli samningskvaðaleyfis
Samkvæmt höfundalögum gera samtök rétthafa samninga við notendur um heimildir þeirra til hagnýtingar áður birtra eða útgefinna verka, svonefnd samningskvaðaleyfi. Slíkir samningar geta ekki aðeins náð til verka félagsmanna heldur einnig til verka höfunda sem standa utan samtakanna. Höfundar utan samtakanna geta gert kröfu um þóknun fyrir afnot á grundvelli samningskvaðaleyfis. Slíkri kröfu verður einungis beint að samtökunum. Samningskvaðaleyfi getur tekið til heimildar:

• Safna til að gera eintök af birtum verkum í safni sínu (12. gr. b.).
• Til endurbirtingar listaverks í almennu fræðsluefni (3. mgr. 14. gr.).
• Stofnana, samtaka og fyrirtækja til að gera eintök af útgefnum verkum til nota í starfsemi sinni (1. mgr. 18. gr.).
• Opinberra stofnana og stofnana í almannaþágu til að gera eintök af birtum verkum til nota fyrir þá sem vegna fötlunar eða af öðrum ástæðum eru ófærir um að nýta sér hefðbundna fjölmiðlaþjónustu (4. mgr. 19. gr.).
• Útvarpsstöðva til útsendingar útgefinna verka (23. gr.).
• Til að endurvarpa um kapalkerfi verki sem er löglega útvarpað (23. gr. a.).
• Útvarpsstöðva til endur útsendingar verka úr safni sínu (23. gr. b.).

Yfir vafa virðist hafið að greiðslur til höfunda og rétthafa á grundvelli samningskvaðaleyfis skuli skattlagðar sem fjármagnstekjur.

Greiðslur fyrir eftirgerðir til einkanota
Mönnum er samkvæmt höfundalögum heimilt að gera til einkanota eintök af birtu verki, með vissum takmörkunum þó (11. gr.). Höfundar eiga rétt á „sanngjörnum bótum“ vegna eftirgerðar til einkanota. Bæturnar skulu árlega greiddar til. Innheimtumiðstöðvar rétthafa (IHM) með fjárveitingu samkvæmt fjárheimild í fjárlögum. Greiðslurnar skulu miðast við ákveðnar hlutfallstölur (1-4%) af tollverði tiltekinna geymslumiðla, sem taka má upp á hljóð eða mynd, t.d. tölva, farsíma, USB-minnislykla og SD-korta. IHM úthlutar bótunum til aðildarfélaga sinna, sem miðla þeim áfram til höfunda og annarra rétthafa. Ótvírætt verður að telja að í höndum höfunda og rétthafa skuli bætur þessar skattlagðar sem fjármagnstekjur.

Greiðslur til listflytjenda
Samkvæmt höfundalögum eiga listflytjendur og framleiðendur útgefins hljóðrits rétt til sameiginlegrar þóknunar fyrir afnot hljóðritsins til flutnings í útvarpi eða annarrar opinberrar dreifingar listflutningsins (47. gr.). Krafa til slíkrar þóknunar verður aðeins gerð af samtökum framleiðenda og listflytjenda (samtökum rétthafa) á grundvelli samnings samtakanna við notanda eða samtök sem notandi á aðild að. Ekki verður annað ráðið en að listflytjendur falli undir orðin „annarra einstaklinga sem rétthafa“ í hinum nýju ákvæðum. Þessar þóknanir til listflytjenda eru vegna síðari afnota útgefins verks. Því ætti að vera ljóst að þessar þóknanir listflytjenda skulu skattlagðar sem fjármagnstekjur.

Fylgiréttargjald
Höfundur myndverks, listiðnaðarverks eða ljósmyndaverks á rétt til þóknunar, svonefnds fylgiréttargjalds, við endursölu upprunalegs eintaks verks í atvinnuskyni eða á listmunauppboði, skv. 25. gr. b. höfundalaga og ákvæða reglugerðar nr. 486/2011 um fylgiréttargjald. Fylgiréttargjald verður aðeins innheimt af viðurkenndum samtökum rétthafa. Samkvæmt orðanna hljóðan nýju ákvæðanna taka þau til greiðslna vegna „afnota“ og í nefndaráliti kemur fram að ætlunin hafi verið að afmarka gildissvið „við tekjur sem skapast vegna afnota en ekki tekjur af sölu eintaka“. Af þeim orðum mætti ætla að fylgiréttargjald skuli ekki skattlagt sem fjármagnstekjur. Í umsögn um drög að nýju reglugerðinni vakti KPMG athygli fjármála- og efnahagsráðuneytisins á þessu álitamáli. Ráðuneytið brást við þeirri ábendingu með því að auka orðunum „þ.m.t. fylgiréttargjald frá samtökum rétthafa skv. 25. gr. b höfundalaga og reglugerð nr. 486/2001, um fylgiréttargjald“ við ákvæði 2. mgr. 3. gr. reglugerðarinnar frá því sem verið hafði í drögunum. Með þeim orðum kvað ráðuneytið á um að fylgiréttargjald skuli flokkað og skattlagt sem fjármagnstekjur.

Greiðslur fyrir notkun bóka á bókasöfnum
Samkvæmt ákvæðum III. kafla laga nr. 91/2007, um bókmenntir, eiga höfundar rétt á greiðslum fyrir notkun bóka þeirra á bókasöfnum hins opinbera, bæði fyrir útlán og afnot í lestrarsölum bókasafna. Rétt þennan eiga rithöfundar, þýðendur, myndhöfundar, tónskáld og aðrir þeir menn sem átt hafa þátt í ritun bókar. Við andlát höfundar gengur réttur til hálfrar greiðslu til maka, en til barna höfundar innan 18 ára ef maki er ekki til staðar. Fé til greiðslna þessara kemur af almannafé samkvæmt fjárlögum hverju sinni og skal útdeilt af sérstakri úthlutunarnefnd. Um greiðslurnar gilda reglur nr. 323/2008, settar af menntamálaráðherra. Úthlutunarnefnd getur falið stofnun eða samtökum að annast greiðslur og umsýslu umsókna. Í reglunum er sérstaklega tekið fram að greiðslur samkvæmt þeim séu menningarlegur stuðningur við bækur á íslenskri tungu, en feli ekki í sér höfundarréttargreiðslur. Sú skilgreining greiðslnanna girðir ekki fyrir að þær verði skattlagðar sem fjármagnstekjur samkvæmt nýju ákvæðunum. Greiðslur þessar uppfylla skilyrði um að þær gangi til höfundar eða annars rétthafa og jafnframt skilyrði um að þær séu vegna síðari afnota eftir að verk hefur verið gert almenningi aðgengilegt. Því má ljóst vera að greiðslurnar skuli skattlagðar sem fjármagnstekjur.

Greiðslur sem ekki teljast til fjármagnstekna
Í 4. gr. nýju reglugerðarinnar er tiltekið að ekki teljist til fjármagnstekna sala verka, sem jafna megi til vöru sölu, svo sem sala á útgáfurétti (þ.m.t. endurútgáfa), bókum, kvikmyndum, aðgöngumiðum á listviðburði, lagi til afspilunar, eða aðrar tekjur af seldum eintökum.

Viðtakendur greiðslu
Skattlagning höfundagreiðslu sem fjármagnstekna er bundin við að viðtakandi hennar sé maður, þ.e. höfundur, flytjandi eða maður sem tekið hefur við réttindum af höfundi.

Þær breytingar á skattlagningu, sem gerðar voru með nýju ákvæðunum, ná aðeins til skattlagningar manna sem bera á Íslandi ótakmarkaða skattskyldu vegna heimilisfestar eða dvalar hér á landi. Tekjur af höfundarétti þeirra manna og lögaðila sem á Íslandi bera aðeins takmarkaða skattskyldu vegna uppruna teknanna hér á landi, skulu einnig sæta 22% skattlagningu, skv. 6. tölul. 1. mgr. 3. gr. og 6. tölul. 70. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og hefur svo verið frá því skatthlutfallið var hækkað úr 20% í 22% frá og með upphafi árs 2018. Tvísköttunarsamningar sem Ísland hefur gert við önnur ríki fella þó ýmist niður skattlagningarrétt Íslands eða takmarka hann við lægra skatthlutfall.

GREIÐENDUR
Skattlagning höfundagreiðslna sem fjármagnstekna er ekki bundin við að greiðandinn sé viðurkennd samtök rétthafa. Í höfundalögum er viðurkenndum samtökum rétthafa falin innheimta og miðlun til rétthafa á öllum greiðslum samkvæmt lögunum. Eins og hér framar er rakið má ætla að skattlagðar skuli sem fjármagnstekjur allar greiðslur til manna á grundvelli höfundalaga. Viðurkennd samtök rétthafa eru nú: Samband tónskálda og eigenda flutningsréttar (STEF), Myndhöfundasjóður Íslands (Myndstef), Rithöfundasamband Íslands (RSÍ), Hagþenkir – félag höfunda fræðirita og kennslugagna, Samband flytjenda og hljómplötuframleiðenda (SFH), Fjölís og Innheimtumiðstöð gjalda (IHM). Greiðslur fyrir notkun bóka á bókasöfnum annast stofnun eða félagasamtök sem úthlutunarnefnd felur það verkefni.

TÍMAMARK SKATTSKYLDU
Í ákvæðum laga nr. 111/2019 og í nýju reglugerðinni er jafnan tiltekið að „greiðslur“ skuli skattlagðar sem fjármagnstekjur manna. Af þeirri orðnotkun mætti ætla að skattskyldu sé ætlað að myndast við það tímamark þegar greiðsla umræddra tekna á sér stað, en ekki þegar krafa myndast til teknanna, sem er þó meginregla um tímamark skattskyldu tekna. Á þetta benti KPMG í umsögn sinni um drög að reglugerðinni. Fjármála- og efnahagsráðuneytið brást við ábendingunni með því að auka málsgrein við 5. gr. reglugerðarinnar frá því sem verið hafði í drögunum. Málsgreinin, sem er 3. mgr., hljóðar svo: „Tekjur af höfundarréttindum skulu taldar til tekna á því ári sem þær verða til, þ.e. þegar myndast hefur krafa þeirra vegna á hendur einhverjum, sbr. 2. mgr. 59. gr. laga um tekjuskatt.“ Með þeim orðum tók ráðuneytið af allan vafa um það að skattskylda umræddra höfundatekna myndast þegar krafa stofnast til teknanna og það eins þótt greiðsla eigi sér síðar stað. Greiðslur frá viðurkenndum samtökum rétthafa byggjast á úthlutun, aðrar en fylgiréttargreiðslur. Krafa rétthafa stofnast við slíka úthlutun. Sömu sögu er að segja af úthlutun úthlutunarnefndar á greiðslum fyrir afnot verka á bókasöfnum. Krafa rétthafa til fylgiréttargjalds stofnast við endursölu listaverks í atvinnuskyni eða á listmunauppboði. Krafa til greiðslu, fyrir nýtingarrétt bókmenntaverks til kvikmyndunar, sviðsuppsetningar eða þýðingar á annað tungumál, stofnast þegar bindandi samningur kemst á um slíka nýtingu og greiðslu fyrir hana.

STAÐGREIÐSLA SKATTS
Höfundagreiðslur, sem skattlagðar skulu sem fjármagnstekjur, skulu sæta afdrætti skatts í staðgreiðslu eftir ákvæðum laga nr. 94/1996, um staðgreiðslu skatts á fjármagnstekjur. Aðrar höfundagreiðslur, þ.m.t. greiðslur til lögaðila sem rétthafa, skulu ekki sæta afdrætti skatts í staðgreiðslu eftir þeim lögum.

Skylda, til að halda skatti eftir í staðgreiðslu af umræddum greiðslum og skila skattinum í ríkissjóð, hvílir á samtökum rétthafa sem annast slíkar greiðslur, skv. 2. mgr. 5. gr. nýju reglugerðarinnar. Ekki er í reglugerðinni sérstaklega kveðið á um tímamark afdráttar skatts í staðgreiðslu, en vísað er til almennra reglna þar um. Meginregla um tímamark afdráttar skatts af vöxtum er þegar vextirnir eru greiddir eða færðir rétthafa til eignar á reikningi. Afdráttur skatts af arði skal fara fram við greiðslu, en þó ekki síðar en á síðasta uppgjörstímabili þess árs þegar ákvörðun um úthlutun hans er tekin. Að virtum þeim reglum verður að ætla að samtök rétthafa skuli halda skatti í staðgreiðslu eftir af höfundagreiðslum við greiðslu en þó ekki síðar en á síðasta uppgjörstímabili þess árs þegar viðkomandi úthlutun á sér stað.

Hvert uppgjörstímabil (greiðslutímabil) afdregins skatts er þrír mánuðir, þ.e. janúar–mars, apríl–júní, júlí–september og október–desember. Gjalddagar eru 20. apríl, 20. júlí, 20. október og 20. janúar og er eindagi 15 dögum síðar. Greiðslu til innheimtumanns ríkissjóðs skal fylgja skilagrein á formi sem ríkisskattstjóri ákveður.

Staðgreiðsla skatts af greiðslum af umræddum toga til höfunda eða rétthafa, sem aðeins bera takmarkaða skattskyldu á Íslandi, fer ekki eftir lögum nr. 94/1996 heldur eftir lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 6. tölul. 5. gr. þeirra laga.