Virðisaukaskattur á þjónustu milli landa - breytingar

Ákvæði um hvernig fara skuli með virðisaukaskatt af kaupum og sölu á þjónustu milli landa hafa verið í virðisaukaskattslögum  nr. 50/1988 (vskl.) allt frá setningu þeirra laga hér á landi. Hins vegar hafa þessi ákvæði tekið breytingum í tímanna rás, sér í  lagi á fyrstu 10 árum eftir að lögin tóku gildi hér á landi. Að stofni til eru því núgildandi reglur um slík viðskipti frá 1997. Hins  vegar hefur löggjöf um virðisaukaskatt ekki að öllu leyti fylgt þeirri þróun sem hefur átt sér stað að frumkvæði OECD. Breytingin  sem gerð var núna á lögum um virðisaukaskatt varðandi þjónustu milli landa kemur til framkvæmda 1. janúar 2019 (lög nr. 59/2018).

ÞJÓNUSTUVIÐSKIPTI - HVERNIG VAR SKATTLAGNINGIN?
Það sem skipti mestu máli hvað varðarði skattlagningu var að kanna hvar þjónustan var nýtt sannanlega. Þá var  nýtingarstaðurinn þar sem hagsmunir voru. Dæmi: Íslensk lögfræðistofa seldi dönsku fyrirtæki lögfræðiþjónustu. Um var að  ræða þjónustu er varðar kröfur danska fyrirtækisins hér á landi gagnvart innlendum aðilum. Í dæminu voru hagsmunirnir hér á  landi þannig að það skipti máli hvort kaupandi hefði verið virðisaukaskattsskyldur ef hann væri innlendur og gæti því fært  virðisaukaskattinn til innskatts. Hér var því um að ræða skattskyldu ef hinn erlendi kaupandi var ekki í virðisaukaskattsskyldum rekstri. Þannig var meginatriðið hver væri kaupandi. Óhemju mörg mál hafa farið til úrskurðar  yfirskattanefndar vegna þessara ákvæða, ekki síst vegna þess að erfitt var að átta sig á því hvar hagsmunir lágu og þá hvar  þjónustan taldist vera nýtt. Við innflutning var einungis sú þjónusta skattskyld sem talin var upp í 10. tölul. 1. mgr. 12. gr. vskl.

ÞJÓNUSTUVIÐSKIPTI - HVERNIG BREYTAST REGLURNAR?
Ákvæðin eru gerð einfaldari og í samræmi við það sem hefur verið lögfest í helstu nágrannalöndum Íslands. Auk þess eru breytingarnar fallnar til þess að stoppa í einhver göt þannig að ríkissjóður fái það sem honum ber. Breytingarnar snúa  annars vegar að því hvenær þjónusta er undanþegin skattskyldri veltu vegna sölu úr landi og hins vegar hverjir eru  greiðsluskyldir við innflutning sömu þjónustu.

a) Sala úr landi - Undanþága frá skattskyldri veltu
Samkvæmt lögum nr. 59/2018 telst þjónusta veitt erlendis
þegar hún er seld frá Íslandi til

• atvinnufyrirtækis sem hvorki hefur heimilisfesti hér á landi né stundar hér atvinnustarfsemi frá fastri starfsstöð.
• annarra en atvinnufyrirtækja sem hafa ekki heimilisfesti, lögheimili, varanlega búsetu eða dveljast ekki að jafnaði hér á landi. Þjónustan telst þó ávallt veitt hér á landi þegar raunveruleg nýting hennar á sér stað hérlendis.

Sú þjónusta sem fellur undir skattskylduna eftir breytinguna er sama þjónusta og hefur verið hingað til talin upp í 10. tölul. 1. mgr. 12. gr. vskl. auk útvarps og sjónvarpsþjónustu. Auk þess er frekari skýring á því hvað telst rafræn þjónusta og  fjarskiptaþjónusta. 

Meginreglan verður því sú að þjónustan telst vera nýtt og þar með skattlögð þar sem kaupandi þjónustunnar hefur búsetu eða  starfsstöð. Sá staður þar sem þjónustan er veitt (e. place of supply of services) telst þá vera sá staður þar sem hún er nýtt. Af  þessu leiðir að virðisaukaskatturinn verður „hlutlaus“ í milliríkjaviðskiptum. Meðal annars var haft að leiðarljósi við gerð  frumvarpsins að fyrirbyggja að fyrirtæki, einstaklingar og aðrir aðilar verði tvískattlagðir eða ekki skattlagðir í milliríkjaviðskiptum vegna mismunandi regluverks milli landa.

Vegna þessa er umrædd þjónusta sem seld er úr landi almennt án virðisaukaskatts – án tillits til þess hvar hagsmunir kaupanda liggja. Eftirfarandi dæmi eru lýsandi um stöðuna eftir framangreindar breytingar: 

Dæmi 1:
Íslensk lögfræðistofa selur dönsku fyrirtæki lögfræðiþjónustu. Um er að ræða þjónustu er varðar kröfur danska fyrirtækisins hér á landi gagnvart innlendum aðilum. Danska fyrirtækið er einn aðili og ekki hluti af fyrirtækjasamstæðu.  Kaupandi hefur engin önnur tengsl við landið. Þjónusta íslensku lögfræðistofunnar telst vera veitt í Danmörku og er ekki  skattskyld hér á landi. Sá staður þar sem þjónustan telst vera veitt er þá í Danmörku.
Dæmi 2:
Íslenskt ráðgjafarfyrirtæki selur breskri fyrirtækjasamsteypu ráðgjafarþjónustu. Breska móðurfélagið á dótturfyrirtæki á Írlandi og í Lúxemborg. Ráðgjöfin varðar samningagerð írska dótturfélagsins við íslenskt fyrirtæki. Írska dótturfélagið  hefur engin önnur tengsl við landið. Þjónusta íslenska ráðgjafar-fyrirtækisins telst vera veitt á Írlandi og er því ekki  skattskyld hér á landi. Skattlagningarstaður þjónustunnar er þá á Írlandi.

b) Innflutt þjónusta - Greiðsluskylda

Með lögum nr. 59/2018 verður öll innflutt þjónusta sem fellur undir skattskyldusvið virðisaukaskattslaganna skattskyld hér á landi, þó þannig að skattskylda gagnvart einstaklingum nær einungis til innfluttrar þjónustu skv. 10. tölul. 1. mgr. 12. gr. vskl. 

Meginreglan er sú að kaupanda ber að skila skattinum á gjalddaga almennra uppgjörstímabila. Með úrskurði  yfirskattanefndar í máli nr. 159/2015 var m.a. komist að þeirri niðurstöðu að fjármálafyrirtæki sem keypti þjónustu veitta  rafrænt erlendis frá væri ekki skilaskylt vegna kaupa á slíkri þjónustu hér á landi þar sem skyldan til að skila virðisaukaskatti  lægi alfarið hjá erlendum seljanda þjónustunnar, en hann hafði ekki sinnt þessari skyldu sinni. Í nýju lögunum er m.a. brugðist  við þessari niðurstöðu með því að leggja til að undanþegnir aðilar verði ávallt skilaskyldir af allri aðkeyptri þjónustu erlendis frá,  sem fellur undir skattskyldusvið laganna, en ekki hin erlendu atvinnufyrirtæki. Um er að ræða öfuga skilaskyldu virðisaukaskatts  (e. reverse charge mechanism), þ.e. kaupanda þjónustunnar ber skylda til þess að skila í ríkissjóð virðisaukaskatti af aðkeyptri þjónustu erlendis frá en ekki seljanda þjónustunnar. 

Þrátt fyrir framangreint eru eftirfarandi undantekningar frá
greiðsluskyldu:

• Ef kaupanda væri heimilt að telja virðisaukaskattinn til innskatts samkvæmt ákvæðum virðisaukaskattslaganna; fellur skilaskylda niður.
• Ef kaupandi er einstaklingur, aðili sem stundar ekki atvinnurekstur eða starfsemi í hagnaðarskyni og andvirði þjónustu skv.  10. tölul. 1. mgr. 12. gr. vskl. nemur allt að 10.000 kr. án vsk. á hverju uppgjörstímabili. Kaup á rafrænni þjónustu, fjarskiptaþjónustu eða útvarps- og sjónvarpsþjónustu fellur ekki undir undantekninguna.
• Ef erlenda atvinnufyrirtækið, umboðsmaður þess eða annar aðili sem er í fyrirsvari fyrir það er skráður á grunnskrá virðisaukaskatts vegna starfsemi þess hér á landi.

c) Rafræn þjónusta, fjarskiptaþjónusta eða útvarps-og sjónvarpsþjónusta

Þrátt fyrir að meginreglan varðandi innflutning þjónustu sé svokölluð öfug skilaskylda virðisaukaskatts (e. reverse charge mechanism), þ.e. kaupandi þjónustunnar skilar skattinum, þá er ein undantekning frá þeirri meginreglu. Þannig ber  atvinnufyrirtæknum sem eru með heimilisfesti og fasta starfsstöð erlendis og selja eftiralda þjónustu til Íslands: rafræna  þjónustu, fjarskiptaþjónustu eða útvarps- og sjónvarpsþjónustu, að innheimta og skila skattinum hér á landi. Ákvæðið á við um  sölu á þessari þjónustu til annarra en atvinnufyrirtækja. Sama skylda hvílir á umboðsmanni eða öðrum fyrirsvarmönnum hins erlenda fyrirtækis sem selur umrædda þjónustu til Íslands. 

LOKAORÐ

Í þessari örgrein hefur verið stiklað á helstu atriðum sem breyttust nú í byrjun ársins hvað varðar virðisaukaskatt af  þjónustuviðskiptum milli landa. Breytingarnar eru til mikilla bóta enda reglur gerðar mun einfaldari fyrir fyrirtæki. Auk þess ætti með breytingunum að vera komið í veg fyrir skattleysi varðandi innflutning á rafrænni þjónustu, fjarskipta- útvarps- og sjónvarpsþjónustu.